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Über diese Frage besteht in der rechtlichen und steuerlichen Praxis weiterhin Uneinigkeit. Tatsächlich hat der Bundesfinanzhof jedoch schon mit Urteil vom 09.01.2013 entschieden, dass ein steuerliches Abzugsverbot in diesem Falle nicht eingreife (BFH, Urteil vom 09.01.2013 – I R 72/11). Daher soll dieses Urteil des Bundesfinanzhofes erneut in Erinnerung gerufen werden. Hierbei ging es um den folgenden Fall:
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war Rechtsnachfolgerin einer Aktiengesellschaft (AG) mit Sitz in Deutschland. Die AG hatte ab Mitte 2001 die Absicht, die Anteile an einem Schweizer Unternehmen (ebenfalls einer AG) zu erwerben. Im September 2001 genehmigte der Aufsichtsrat der AG, das Projekt weiter zu verfolgen, ebenso wie der Verwaltungsrat auf Seiten des Schweizer Unternehmens. Sodann wurde unter Hinzuziehung diverser Investmentbanken und Berater ein gemeinsamer Businessplan für 2002 bis 2004 erstellt und an entsprechenden Transaktionsstrukturen gearbeitet. In der Folgezeit wurde ein Kaufangebot unterbreitet, das aber unter dem Vorbehalt sogenannter Due-Diligence-Prüfungen stand, sowie ein entsprechender „Letter of Intent“ abgeschlossen. Es fand sodann auch eine Due-Diligence-Prüfung statt, in deren weiteren Verlauf die Akquisition scheiterte. Die AG verbuchte die Aufwendungen für die Due-Diligence-Prüfung im Streitjahr als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt) folgte dem nur insoweit, als es sich hierbei um allgemeine Beratungskosten handelte; die Beteiligten haben sich darauf verständigt, dass dies die betragliche Hälfte der Gesamtaufwendungen ausmachte. Im Übrigen sah das FA die Aufwendungen als Anschaffungsnebenkosten des geplanten Anteilserwerbs an, auf welche nach Auflösung des Aktivpostens das Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG 2002 a.F.) anzuwenden sei.
Die dagegen gerichtete Klage war erfolgreich (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 24. Oktober 2011 10 K 5175/09). Das FA rügt mit seiner Revision die Verletzung von § 8b Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 KStG 2002 a.F. und beantragte, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Die Klägerin beantragte, die Revision zurückzuweisen.
Die Revision war nach Ansicht des Bundesfinanzhofes unbegründet. Das FG habe nämlich zutreffend erkannt, dass der Due-Diligence-Aufwand nicht dem Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 KStG 2002 a.F. unterfalle.
Nach § 8b Abs. 3 KStG 2002 a.F. seien Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in Abs. 2 genannten Anteil entstehen, bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigen. In § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 a.F. sei unter anderem ein Anteil an einer Körperschaft aufgeführt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG 2002) gehören; Gewinne aus der Veräußerung eines solchen Anteils bleiben bei der Ermittlung des Einkommens der beteiligten Körperschaft außer Ansatz.
Nach Ansicht des Bundesfinanzhofes seien nur Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit einem konkret vorhandenen Anteil i.S. von § 8b Abs. 2 KStG 2002 a.F. („dem“ Anteil) entstehen, dem Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 KStG 2002 a.F. unterworfen. An einem derartigen Zusammenhang fehle es im Streitfall, weil der zunächst von der I-AG beabsichtigte Erwerb der Anteile an dem Schweizer Unternehmen sich im Zuge der Ankaufsverhandlungen zerschlagen hatte. Dass Gewinne, welche aus einer Veräußerung solcher Anteile resultiert hätten, nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 a.F. steuerbefreit gewesen wären, ändere daran nichts. Ausschlaggebend sei vielmehr, dass entsprechend qualifizierte Anteile an dem Schweizer Unternehmen als (sachliches) Bezugsobjekt des Abzugsverbots der I-AG tatsächlich zu keinem Zeitpunkt rechtlich oder wirtschaftlich zuzurechnen waren. Dessen bedarf es aber; der betreffende Zusammenhang zu solchen Anteilen bestimmt sich „objektbezogen“ (ähnlich wie etwa bei der Ermittlung des Gewerbeertrags die Bestimmung des Kürzungsumfangs im Hinblick auf eine fehlgeschlagene ausländische Betriebsstätte nach Maßgabe von § 9 Nr. 3 GewStG 2002), nicht jedoch „veranlassungsbezogen“ (wie z.B. bei § 3c Abs. 1 EStG 2002). Vergeblicher (immaterieller und zu aktivierender) Transaktions- und Akquisitionsaufwand aus einem gescheiterten Beteiligungserwerb sei demnach nicht einzubeziehen.
Allein dieses Ergebnis decke sich nach Auffassung des Bundesfinanzhofes mit dem Sinn und Zweck des Abzugsausschlusses, nämlich für die Ausgabenseite eine Korrespondenz zu der in § 8b Abs. 2 KStG 2002 a.F. für Veräußerungsgewinne statuierten Steuerbefreiung herzustellen, wobei jene Steuerbefreiung wiederum darauf abzielt (gegebenenfalls in Konzernzusammenhängen „kaskadierenden“) wirtschaftlichen Doppelbelastungen mit Körperschaftsteuer entgegenzutrete. Bei einem gescheiterten Beteiligungserwerb drohe eine solche wirtschaftliche Doppelbelastung nicht. Für eine Steuerbefreiung sei hier deswegen ebenso wenig Raum, wie dies für ein Abzugsverbot der Fall sei, das sich auf vergeblichen betrieblichen Aufwand im Zusammenhang mit dem gescheiterten Beteiligungserwerb erstrecke. Im Gegenteil würde durch ein solches Verbot ohne tragfähigen Grund – nämlich der anzustrebenden Korrespondenz von Steuerbefreiung einerseits und Abzugsausschluss andererseits – in die aus Gründen einer leistungsfähigkeitsgerechten Besteuerung prinzipiell gebotene Abzugsfähigkeit betrieblichen Aufwands eingegriffen. Die Abzugsfähigkeit vergeblichen Aufwands erschließe sich bereits mit hinreichender Klarheit aus dem Regelungstext, welcher (entgegen der Annahme des FA) keineswegs aus Gründen einer „Pauschalierung“ oder „Typisierung“ über das wirtschaftlich und rechtlich Gebotene hinausgehe.
Das vorgenannte Urteil des Bundesfinanzhofes ist aus unserer Sicht sehr zu begrüssen. Zum einen schafft es Rechtsklarheit. Zum anderen schafft es Planungssicherheit für unternehmerische Entscheidungen beim Erwerb von inländischen oder ausländischen Kapitalbeteiligungen.